Foru Araua (Ondarezko irabaziak eta galerak)

41. artikulua. Kontzeptua.

1. Zergadunaren ondarearen balioak izandako aldaketak ondarezko irabaziak eta galerak dira, ondarean izandako aldaketaren batengatik agerian geratu badira, Foru Arau honek etekintzat jotzen dituenean izan ezik.

2. Ondarearen osaketan aldaketarik ez dela izan joko da hurrengo kasuotan:

a) Gauza komuna bereizten denean.

b) Irabazizko sozietatea desegiten denean edo ezkontzako partaidetzazko erregimen ekonomikoa iraungitzean.

c) Ondasun komunitateak desegitean edo komunitatekideak bereizten direnean.

Apartatu honetan aipatzen diren kasuek ez dute, inola, jasotako ondasunen edo eskubideen balioa gaurkotzea eragiterik izango.

3. Ondare irabazi edo galerarik ez dela joko da hurrengo kasuotan:

a) Kapital murrizketetan. Kapital murrizketak, xedea duena duelarik, balore edo partaidetzak amortizatzea eragiten duenean, amortizatutzat joko dira eskuratutako lehenak, eta hauen erosketa balioa proportzionalki banatuko da zergadunaren ondarezkoak izaten segitzen duten gainontzeko balore homogeneoen artean. Kapital murrizketak ez dienean zergadunaren zirkulazioko balore edo partaidetza guztiei maila berean eragiten, eskuratutako lehenei buruzkotzat joko da.

Kapital murrizketaren xedea ekarpenak itzultzea denean, honen zenbatekoak edo jasotako ondasun edo eskubideen merkatuko ohiko balioak gutxituko du eragindako baloreen erosketa-balioa, aurreko apartatuko arauei jarraituz, deuseztatu arte. Soberakina kapital higikorraren etekin gisa zergapetuko da, foru arau honek 34. artikuluan jaulkipen prima banatzeko ezarritako modu berean.

b) Zergaduna hil delako musu truke eginiko eskualdaketetan.

c) Ondarearen gaineko Zergari buruzko Foru Arauak 4. artikuluko 10 apartatuan aipatutako enpresa edo partaidetzen musu trukeko eskualdaketetan, ezkontide, guraso edo seme-alaben alde egiten direnean, hurrengo baldintza hauek betetzen badira:

Lehenengoa.- Eskualdatzaileak hirurogeita bost urte edo gehiago izatea, edo ezintasun iraunkorra izatea, bai erabatekoa izan bai baliezintasun handia izan.

Bigarrena.- Eskualdatzailea zuzendaritza lanetan ari bazen, eginkizun horiek eta dagozkien ordainsariak laga izana eskualdaketaren unetik beretik aurrera.

Eragin horietarako, sozietatearen administrazio kontseiluko kide izate hutsa ez da zuzendaritza eginkizuntzat hartuko.

Hirugarrena.- Eskuratzaileak mantendu egin beharko ditu, dohaintzaren eskritura publikoaren dataren ondorengo hurrengo bost urteetan zehar, jasotako enpresa edo partaidetzak, baldin eta epe horren baitan hiltzen ez bada. Halaber, eskuratzaileak ezin izango du eskurapen balioa nabarmen murriztu dezakeen erabilpenik zein sozietate-eragiketarik gauzatu.

Mantentze epea betetzen ez den kasuetan, eskualdatzaileak ez betetzea gertatu den ekitaldiko aitorpenean erregularizatu beharko du egoera tributarioa, eta ondare irabazia edo galera ekitaldi horretan gertatu dela joko da.

Eskuratuak izan eta gero zergadunak jarduera ekonomikoari atxikitzen dituen ondare elementuak jarduerari behar dira etenik gabe lotuak egon gutxienez eskualdaketa egunaren aurreko 5 urteetan zehar.

d)  Ondarearen gaineko Zergari buruzko Foru Arauak 4.10 artikuluan aipatzen dituen enpresak edo partaidetzak enpresako langile baten edo batzuen alde eskualdatzen direnean, baldin eta aurreko letran aurreikusitako baldintzak betetzen badira, eta beti ere hurrengo berezitasunak kontuan hartuz:

Lehena.- Aurreko letrako hirugarren baldintzan aipatutako bost urteko epea enpresa edo beronen partaidetzen eskualdatze datatik abiatuta kontatuko da; eskualdatzeak eskritura publiko baten oinarria beharko du, edo agiri pribatu bat bestela, eta Zerga Administrazioari aurkeztu beharko zaio.

Bigarrena.- Enpresa edo beronen partaidetzak eskualdatu aurretik, enpresako edo entitateko langile guztiei eskaintza bat egin beharko zaie, guzti-guztiei baldintza berdinez, inork diskriminatu gabe alegia.

4. Zergatik salbuetsita daude ondarezko irabazi batzuk, hala nola:

a) Foru Arau honetako 80. artikuluan aipatutako entitateei eginiko dohaintzen ondorioz agertuak.

b) 65 urtetik gorako pertsonek beren ohiko etxebizitza eskualdatzean sortuak, baldin eta eskualdaketaren aurretiko ondare garbiaren balioak ez badu 30 milioi pezetatik gora egiten. Ondare garbia zenbatekoa den zehazteko, Ondarearen gaineko Zergari buruzko Foru Arauetan aurreikusitako arauetara joko da.

c) Foru Arau honetako 97. artikuluko 3 apartatuan aurreikusitako ordainketaz ematen direnak.

5. Ondare galeretatik kanpo geratuko da hurren datozenak:

a) Justifikaziorik ez dutenak.

b) Kontsumoaren ondoriozkoak.

c) Musu truke eginiko inter vivos moduko eskualdaketak, edo eskuzabaltasunez eginikoak.

d) Jokoan izandako galerek eragindakoak.

e) Ondare elementuak eskualdatzearen ondoriozkoak, eskualdatzaileak atzera eskuratzen baditu eskualdaketaren datatik urtebeteko epean. Ondare galera hau integratu egingo da ondare elementua geroago eskualdatzen denean.

f) Merkatu arautuetako batean negoziazio gai diren balio edo partaidetzak eskualdatzetik ondorioztatutakoak, eskualdaketa horien aurretiko edo ondorengo bi hilabeteetan zehar zergadunak balore homogeneoak eskuratu dituenean.

g) Merkatu arautuetan negoziazio gai ez diren balio edo partaidetzak eskualdatzetik ondorioztatutakoak, eskualdaketa horien aurreko edo ondorengo urtean zehar zergadunak balore homogeneoak eskuratu dituenean.

Aipatutako f) eta g) letretan aurreikusitako kasuetan, ondarezko galerak integratu egingo dira zergadunaren ondarean mantentzen diren balore edo partaidetzak eskualdatu ahala.

Aurreko f) eta g) letretan esandakoa ez zaie aplikatuko foru arau honetako 34. artikuluko 2.c) apartatuan aipatzen diren eskualdaketei.

42. artikulua.- Ondarezko irabazi edo galeren zenbatekoa. Arau orokorra.

1. Ondare irabazi edo galeren zenbatekoa honakoa izango da:

a) Ordain edo musu trukeko eskualdaketa burutuz gero, eskurapen balioen arteko aldea, dagokionean hurrengo artikuluan xedatutakoaren arabera eguneratua, eta ondare elementuen eskualdaketa.

b) Gainerako kasuetan, ondare elementuen edo, halakorik balitz, zati proportzionalen merkatu balioa.

2. Eskualdatutako ondare elementuetan hobekuntzak egin badira, inorenganatze baliotik beronen kide bakoitzari dagokion zatia bereiziko da.

43. artikulua.- Ordain trukeko eskualdaketak.

1. Eskurapen balioa honakoen baturak osatzen du:

a) Eskualdaketa gauzatu dadin eragin duen benetako zenbatekoa.

b) Eskuratzaileak eskuratutako ondasunetan egindako inbertsio eta hobekuntzen kostua eta eskurapenari atxikitako gastu eta zergak, interesak kanpo utzita.

Balio hori arauz egindako amortizazioen zenbatekoan gutxituko da, hala dagokionean, eta gutxieneko amortizazioa konputatuko da edozein kasutan.

3. Eskualdaketa balioa inorenganatzea gauza dadin eragin duen benetako zenbatekoa da. Balio honi aurreko 1 apartatuko b) letrak aipatzen dituen gastu eta zergak kenduko zaizkie, behin eskualdatzaileak beroriek ordaindu ondoren.

Inorenganatze balioaren benetako zenbatekotzat ordaindutakoa hartuko da, beti ere merkatuan ohizkoa denaren azpitik ez badago, kasu honetan azken hori gailenduko delarik.

44. artikulua.- Musu trukeko eskualdaketak.

Eskurapena edo eskualdaketa musu trukekoa denean, aurreko artikuluko arauak aplikatuko dira, balio bakoitzaren benetako zenbatekotzat Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zergaren arauak aplikatzetik ateratako balioak hartuz.

Foru Arau honen 41. artikuluko 3 apartatuaren c) letran aipatutako musu trukeko eskurapenetan, dohaintza hartzailea, delako ondasunen balio eta eskurapen egunei dagokienean, dohaintza emailearen lekuan subrogatuko da.

45. artikulua.- Berariazko balorazio arauak.

1. Ondarearen balioa aldatzea egoki denean:

a) Araututa dauden eta sozietate nahiz entitateen fondoetan parte hartzearen erakusgarri diren merkatuetako batean negoziatzeko onartutako baloreen ordain trukeko eskualdaketari dagokionean, irabazia edo galera eskurapen eta eskualdaketa balioen arteko aldea kontuan hartuz neurtuko da, eskualdaketa burutzen den egunean araututako merkatuan honek duen kotizazioak edo, kotizazioa baino handiagoa denean, hitzartutako prezioak finkatua.

Eskurapen balioaren zehaztapenerako, harpidetza eskubideen eskualdaketaz lortutako zenbatekoa kenduko da.

Aurreko paragrafoan xedatutakoagatik, harpidetza eskubideen eskualdaketan lortutako zenbatekoa delako eskubideen jatorri  diren baloreen eskurapen balioa baino handiagoa izatera iritsiko balitz, alde hori eskualdatzailearentzako ondare irabazitzat hartuko da, eskualdaketa gauzatzen deneko zergaldian.

Zati batean liberatutako akzioak direnean, bere eskurapen balioa zergapekoak benetan ordaindutako zenbatekoa izango da.

Erabat liberatutako akzioak direnean, horien nahiz egoki direnen eskurapen balioa kostu osoa dagokion titulu kopuruaren artean, zaharrak nahiz liberatuak, banatzetik aterako da.

b) Araututa dauden eta sozietate nahiz entitateen fondoetan parte hartzearen erakusgarri diren merkatuetan negoziatzeko onartu ez diren balore edo partaidetzen ordain trukeko eskualdaketari dagokionean, irabazia edo galera eskurapen eta eskualdaketa balioen arteko aldea kontuan hartuz neurtuko da.

Ordaindutako zenbatekoa alderdi independenteek merkatu baldintza arruntetan hitzartuko luketenari dagokiola frogatu ezean, eskualdaketa balioak ezingo du honako bi hauetako handiena baino txikiagoa izan:

- Zergaren sortzapen egunaren aurretik itxitako azken ekitaldiari dagokion balantzearen ondoriozko teorikoa.

- Zergaren sortzapen egunaren aurretik itxitako hiru gizarte ekitaldien emaitzen batezbestekoa 100eko 20 tasaz kapitalizatzetik ateratzen dena. Azken honen ondorioetarako, mozkin gisa zenbatuko dira banatutako dibidenduak eta erreserbetarako esleipenak, balantzeak erregularizatu edo eguneratzekoak alde batera utzita.

Honela kalkulatutako eskualdaketa balioa eskuratzaileari dagozkion balore edo partaidetzen balioa zehazteko kontuan izango da.

Balore edo partaidetza hauetatik datozen harpidetza eskubideen eskualdaketagatik lortutako zenbatekoa eskualdatzailearentzako ondarezko irabazitzat hartuko da delako eskualdaketa gertatzen deneko zergaldian.

Zati batean liberatutako akzio edo partaidetzak direnean, bere eskurapen balioa zergadunak benetan ordaindutako zenbatekoa izango da.

Erabat liberatutako akzio edo partaidetzak direnean, horien eskurapen balioa nahiz egoki direnena kostu osoa dagokion titulu kopuruaren artean, zahar nahiz liberatuen artean, banatzetik aterako da.

c) Sozietate gardenen kapitalean balore edo partaidetzen eskualdaketari dagokionean, irabazia edo galera eskurapen eta titurlartasun balioaren eta horien eskualdaketa balioaren arteko aldea kontuan izanik neurtuko da.

Horretarako, eskurapen eta titulartasun balioa honako hauek osatzen dutela ulertuko da:

Lehena. Bere eskurapen prezioa edo ordaindutako kopurua.

Bigarrena. Zergadunei euren akzio edo partaidetzen etekin gisa, benetako banaketarik gabe, egotzitako gizarte mozkinen zenbatekoa, direlako akzio eta partaidetzak eskuratzetik berauek inorenganatzera doan denboran zehar.

Hirugarrena. Baloreak oinarri ezargarri positiboa egotzi ondoren eskuratzen dituzten bazkideen kasuan, dibidendu edo partaidetzen zenbatekoan eskurapen balioa gutxituko da, sozietatea gardentasun erregimenean dagoen zergaldietan lortutako mozkinetan.

Ondasunak edukitzeko sozietateen kasuan, neurtu beharreko eskurapen balioa onartutako azken balantzearen ondoriozko teorikoa izango da gutxienez, behin higiezinen kontabilitate balio garbia Ondarearen gaineko Zergaren ondorioetarako izango lukeen balioaz ordezkatu ondoren.

Letra honetan xedatutakoa, aurreko bietan harpidetza eskubideei buruz aurreikusitakoa aplikatzeari utzi gabe ulertuko da, hala dagokionean.

d) Sozietateei eginiko diruzko ez diren ekarpenei dagokienean, irabazia edo galera ondasunen edo emandako eskubideen eskurapen balioaren eta honako kopuru hauetako handienaren arteko aldea kontuan izanik zehaztuko da:

Lehena. Ekarpenagatik jasotako gizarte akzio edo partaidetzen balio nominala edo, bestela, beronen dagokion zatia. Balio honi jaulkipen primen zenbatekoa erantsiko zaio.

Bigarrena. Jasotako tituluen kotizazio balioa, ekarpena gauzatzen den egunean edo aurrekoan.

Hirugarrena. Emandako ondasun edo eskubidearen merkatu balioa.

Honela kalkulatutako eskualdaketa balioa diruzkoa ez den ekarpenaren ondorioz jasotako tituluen eskurapen balioa zehazteko kontuan hartuko da.

e) Bazkideak banandu edo sozietateak desegiten direnean, ondarezko irabazi edo galeratzat hartuko da, sozietateari dagozkionei utzi gabe, gizarte likidazioko kuotaren balioa edo jasotako ondasunen merkatu balioaren eta titulu edo kapital partaidetzaren eskurapen balioaren arteko aldea.

Sozietateen bananketa, bategite edo xurgapen kasuetan, zergadunaren ondare irabazi edo galera bazkidearen partaidetzaren erakusgarri diren titulu, eskubide edo baloreen eskurapen balioaren eta jasotako titulu, kopuru edo eskubideen merkatu balioaren edo emandakoenen merkatu balioaren arteko aldea kontuan izanik neurtuko da.

f) Intsuldaketa batean, ondarezko irabazia lagatzaileari zenbatuko zaio, intsuldaketan dagokion zenbatekoaz.

Intsuldaketa eskubidea prezio bidez eskuratu denean, berori eskurapen baliotzat joko da.

g) Ondare elementuetan galera edo ezbeharrengatik aseguratutako kalteordain edo kapitalei dagokienean, ondare irabazi edo galera gisa jasotako kopuruaren eta kalteari dagokion eskurapen balioaren zati proportzionalaren arteko aldea zenbatuko da. Kalteordaina eskudirutan izango ez balitz, jasotako ondasun, eskubide edo zerbitzuen merkatu balioaren eta kalteari dagokion eskurapen balioaren zati proportzionalaren arteko aldea zenbatuko da. Ondare irabazia beronetik zergadunaren ondare balioaren hazkundea ondorioztatzen denean baino ez da zenbatuko.

h) Ondasun edo eskubideen trukaketari dagokionean, ondare irabazia edo galera lagatzen den ondasun edo eskubidearen eskurapen balioaren eta honako bi hauetako handienaren arteko aldeak zehaztuko du:

- Emandako ondasun edo eskubidearen merkatu balioa.

- Trukean jasotzen den ondasun edo eskubidearen merkatu balioa.

i) Biziarteko edo aldi baterako errenten iraungipenari dagokionean, ondare irabazia edo galera, errenta horiek ordaintzera derrigortua dagoenarentzat, jasotako kapitalaren eskurapen balioaren eta ordaindutako errenten baturaren arteko aldea kontuan izanik zehaztuko da.

j) Aldi baterako edo biziarteko errenta baten trukeko ondare elementuen eskualdaketetan, ondare irabazia edo galera errentaren egungo finantza balio aktuarialaren eta eskualdatutako ondare elementuen eskurapen balioaren arteko aldea kontuan izanik zehaztuko da.

k) Ondasun higiezinen gaineko atsegin edo gozamen eskubide erreal bateko titularrak bere eskualdaketa gauzatzen duenean, ondarezko irabazi edo galera kalkulatzeko, Foru Arau honetako 43.1.a) artikuluan aipatzen den benetako zenbatekoa titularrak kapital higigarriaren etekinak jaso ez dituen denborarekiko proportzionala den moduan gutxituko da.

l) Eskualdaketa batetik ez datozen ondasun edo eskubideen txertaketetan, ondarezko irabazi gisa ondasun edo eskubide horien merkatu balioa hartuko da kontuan.

m) Abenduaren 20ko 1814/1991 Errege Dekretuak araututako futuro eta aukera merkatuetan burututako eragiketetan, ondarezko irabazi edo galeratzat hartuko da eragiketak zergadunak gauzatutako ekonomi jardueren garapenean hitzartutako eragiketa nagusi baten estaldura suposatzen ez duenean lortutako etekina, kasu horretan idazpuru honetako III. kapituluan aurreikusitakoaren arabera tributatuko dutelarik.

2. Aurreko apartatuko a), b) eta c) letretan xedatutakoaren ondorioetarako, balore homogeneoak daudenean, zergadunak eskualdatutakoak lehenik eskuratu zituenak direla ulertuko da. Halaber, harpidetza eskubide guztiak eskualdatzen ez direnean, eskualdatutakoak lehenik eskuratutako baloreei dagozkiela ulertuko da.

Erabat liberatutako akzioak direnean, euren antzinatasuna jatorri dituzten akzioei dagokiena dela ulertuko da.

3. Artikulu honen 1 apartatuko d) eta e) letretan xedatutakoa Sozietateen gaineko Zergaren Foru Arauaren VIII. tituluaren X. kapituluan finkatutakoari utzi gabe ulertuko da.

46. artikulua.- Berrinbertsioa ohiko etxebizitzaren eskualdaketetan

1. Zergadunaren ohiko etxebizitza eskualdatzeagatik lortutako ondare irabaziak zergapetu gabe utzi ahal izango dira, beti ere eskualdaketaren bidez lortutako zenbateko osoa ohizko beste etxebizitza bat erosteko berrinbertituz gero, arauek zehazten dituzten baldintzetan.

2. Berrinbertitutako zenbatekoa eskualdaketan jasotakoaren guztizkoa baino gutxiago bada, berrinbertitutako kopuruari dagokion lortutako ondarezko irabaziaren zati proportzionala baino ez da zergapetu gabe utziko.

47. artikulua.- Frogatu gabeko ondarezko irabaziak.

1. Frogatu gabeko ondare irabazitzat hartuko dira euren edukitze, aitorpen eta eskurapena zergadunak aitortutako errenta edo ondarearekin bat ez datozen ondasun edo eskubideak, eta baita zerga honen edo Ondarearen gaineko Zergaren edozein aitorpenetan ez diren zorrak sartzea, edo horiek liburu zein erregistro ofizialetan jartzea.

2. Frogatu gabeko ondare irabaziak azaldu direneko zergaldiaren oinarri likidagarri orokorrean sartuko dira, zergadunak preskribitutako zergaldi bateko data jakin batez geroztik ondasun edo eskubideen jabe dela behar bezala frogatu ezean.